Opzione per l'imposta sostitutiva sui redditi delle persone fisiche titolari di redditi da pensione di fonte estera che trasferiscono la propria residenza nel Mezzogiorno
Premessa
La legge di Bilancio 2019 ha introdotto un regime fiscale agevolato, a partire dal periodo di imposta 2019. Possono accedervi le persone fisiche non residenti, titolari di redditi da pensione erogati da soggetti esteri, che decidano di trasferire la propria residenza fiscale in Italia. Le predette persone fisiche trasferendosi in alcuni Comuni delle Regioni del Sud possono avvalersi dell'imposta sostitutiva con aliquota al 7%, per i redditi prodotti all'estero, da applicarsi fino ad un massimo di dieci periodi d'imposta a partire da quello in cui il soggetto ha esercitato l'opzione. La ratio della norma è favorire gli investimenti, i consumi ed il radicamento nei Comuni del Mezzogiorno con popolazione non superiore a 20mila abitanti da parte di soggetti non residenti titolari di pensione di fonte estera, magari titolari di grandi risorse finanziarie da investire in Italia.
L'Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 21/E del 17 luglio 2020, ha fornito chiarimenti sull'ambito soggettivo e oggettivo di applicazione, sull'esercizio e sugli effetti dell'opzione, sulla durata del regime agevolativo nonché sulla revoca e la cessazione degli effetti.
Ambito soggettivo di applicazione
Possono optare per il regime di favore soggetti stranieri o italiani titolari di redditi da pensione erogati da soggetti esteri che decidano di trasferirsi in Italia e, precisamente, in uno dei Comuni delle regioni Sicilia, Calabria, Sardegna, Campania, Basilicata, Abruzzo, Molise e Puglia, con popolazione non superiore a 20mila abitanti o in uno dei Comuni con popolazione non superiore a 3mila abitanti del Centro Italia, tra quelli colpiti dai terremoti del 2016 e 2017. Il regime di favore è riservato ai soggetti destinatari di trattamenti pensionistici di ogni genere e di assegni ad essi equiparati erogati esclusivamente da soggetti esteri. Non possono avvalersene, dunque, i soggetti non residenti che percepiscono redditi erogati da un istituto di previdenza residente in Italia. Sono esclusi i titolari di redditi pensionistici percepiti a seguito di un rapporto di lavoro diverso da quello dipendente (ad esempio la pensione percepita da un ex titolare di reddito di lavoro autonomo).
Per la fruizione del beneficio è necessario l'effettivo trasferimento della persona in Italia. Il regime spetta a chi non è stato fiscalmente residente in Italia nei cinque periodi di imposta precedenti al trasferimento e proviene da Paesi con i quali sono in vigore accordi di cooperazione amministrativa. Ad esempio, un soggetto che si è trasferito in Italia dopo il 2 luglio (1°luglio nel caso di anno bisestile) non può essere considerato fiscalmente residente per quell'anno, verificandosi i requisiti del radicamento della residenza, per un tempo inferiore alla maggior parte del periodo d'imposta. Chi, nel periodo d'imposta 2019, si è trasferito dal 3 luglio, non è considerato fiscalmente residente nel 2019 e, pertanto, non può accedere al regime di favore per quell'annualità d'imposta. Da ciò si comprende come ha rilevanza la data di iscrizione nell'Anagrafe della Popolazione Residente.
Ai fini della fruizione della misura in esame non ha alcun rilievo la nazionalità del soggetto che si trasferisce, in quanto l'accesso al regime è consentito sia a un cittadino straniero sia a un cittadino italiano, purché sia integrato il presupposto della residenza fiscale all'estero per il periodo indicato dalla norma a condizione che l'ultima residenza sia stata in un Paese con il quale sono in vigore accordi di cooperazione amministrativa in ambito fiscale.
Il requisito formale dell'iscrizione nelle anagrafi della popolazione residente è soggetto a controlli accurati per contrastare eventuali trasferimenti solo 'sulla carta'.
Ambito oggettivo di applicazione
I pensionati esteri che esercitano l'opzione per la flat tax hanno la possibilità di assoggettare a imposizione sostitutiva, calcolata in via forfettaria, con aliquota del 7% per ciascuno dei periodi d'imposta di validità dell'opzione, i redditi prodotti all'estero. Questi si considerano prodotti all'estero sulla base di criteri reciproci a quelli previsti dall'articolo 23 del Tuir, secondo il quale un reddito è prodotto nel territorio dello Stato quando sia possibile stabilirne il collegamento con una fonte produttiva situata in Italia, sulla base di precisi parametri tipizzati dal legislatore. Restano esclusi dall'assoggettamento a imposta sostitutiva e vengono quindi tassati in base alle ordinarie disposizioni vigenti per i soggetti residenti, tutti i redditi prodotti in Italia dai soggetti che vi si siano trasferiti ed abbiano optato per il regime fiscale di favore. Tali redditi concorrono alla formazione del loro reddito complessivo e vengono sottoposti a imposizione applicando le aliquote progressive ad una base imponibile che si compone: a) dei redditi prodotti in Italia; b) dei redditi esteri non inclusi nell'opzione.
Esercizio ed efficacia dell'opzione
I soggetti possono optare per l'applicazione dell'imposta sostitutiva su tutti i redditi prodotti oltre frontiera di qualunque categoria. L'opzione è valida sia se esercitata con la dichiarazione annuale presentata nei termini ordinari, sia se esercitata con la dichiarazione tardiva o integrativa/sostitutiva presentata entro 90 giorni dalla scadenza del termine ordinario. Peraltro, qualora il contribuente abbia versato l'imposta sostitutiva entro il termine del versamento del saldo delle imposte sui redditi e non abbia perfezionato l'opzione in sede dichiarativa, può comunque avvalersi dell'istituto della 'remissione in bonis' esercitando l'opzione entro il termine di presentazione della prima dichiarazione utile. La circolare precisa che il ricorso alla remissione in bonis non è consentito laddove il contribuente abbia omesso di versare in tutto o in parte l'imposta sostitutiva relativa al primo periodo d'imposta entro il termine ordinario di esercizio dell'opzione, mancando in tal evenienza il 'comportamento concludente' necessario per avvalersi di tale istituto. Chi intende accedere al regime opzionale in esame, a partire dal 2019, dovrà esercitare l'opzione nella dichiarazione dei redditi da presentare nel 2020.
Esclusione di uno o più stati esteri
L'art. 24-ter, comma 8, del Tuir prevede la facoltà di non avvalersi dell'imposta forfettaria sostitutiva per i redditi prodotti in uno o più Stati esteri. Il contribuente può dunque scegliere di assoggettare a tassazione ordinaria i redditi prodotti in determinate giurisdizioni. Tale scelta deve riguardare necessariamente tutti i redditi prodotti nel Paese o territorio oggetto di esclusione dall'opzione. Operata la scelta di esclusione dal nuovo regime di alcuni Stati, questa non è più revocabile ma può essere modificata solo nell'ottica di ampliare il novero delle giurisdizioni nei cui confronti non sarà applicabile il regime in parola. Per i redditi prodotti nei Paesi per i quali il contribuente non ha ritenuto di esercitare l'opzione valgono le regole ordinarie di tassazione vigenti per le persone fisiche residenti in Italia, con eventuale diritto al beneficio del credito d'imposta per le imposte pagate all'estero, se spettante.
Effetti dell'opzione
I pensionati esteri che intendono avvalersi del regime opzionale sono tenuti ad assoggettare i redditi prodotti all'estero all'imposta sostitutiva dell'Irpef, calcolata forfettariamente con aliquota del 7% per ogni anno d'imposta in cui è valida l'opzione. Il versamento dell'imposta va effettuato in un'unica soluzione entro il termine previsto per il versamento del saldo delle imposte sui redditi. L'Agenzia delle Entrate ha istituito il codice tributo '1899' denominato 'Imposta sostitutiva dell'Irpef – PENSIONATI ESTERI NUOVI RESIDENTI – art. 24-ter del Tuir' da indicare in fase di versamento. L'imposta sostitutiva esaurisce l'obbligazione tributaria dovuta in Italia sui redditi prodotti all'estero. Una tabella riporta esempi di redditi esteri che per effetto dell'opzione per il regime di cui all'art. 24-ter del Tuir, non sconteranno più la 'ritenuta d'ingresso' prevista per legge.
Esonero dall'obbligo di monitoraggio, dal pagamento dell'Ivie e dell'Ivafe
Chi esercita l'opzione per il regime di favore (art. 24-ter Tuir) è esonerato dall'obbligo di monitoraggio fiscale riguardante le attività e gli investimenti esteri cui è tenuto sia il possessore diretto degli investimenti esteri e delle attività estere di natura finanziaria sia il titolare effettivo degli stessi, residenti nel territorio dello Stato. Un altro beneficio indiretto dell'opzione è l'esenzione dal pagamento dell'imposta sul valore degli immobili detenuti all'estero (IVIE). L'esenzione si applica per gli immobili detenuti direttamente dai soggetti che hanno esercitato l'opzione per il regime in esame o che siano detenuti per il tramite di una società fiduciaria, nonché nei casi in cui detti beni siano formalmente intestati ad entità giuridiche che agiscono quali persone interposte mentre, in realtà, l'effettiva disponibilità degli immobili è da attribuire a persone fisiche residenti.
Parimenti i beneficiari sono esentati dal pagamento dell'imposta sul valore dei prodotti finanziari, dei conti correnti e dei libretti di risparmio (IVAFE) dovuta da soggetti residenti per le attività finanziarie detenute all'estero a titolo di proprietà o di altro diritto reale.
Durata del regime opzionale
La legge di Bilancio 2019 aveva stabilito che gli effetti del regime di imposizione sostitutiva dei redditi prodotti all'estero cessassero trascorsi 5 anni dal primo periodo d'imposta di validità dell'opzione. Complessivamente, quindi, l'opzione aveva una validità massima di 6 anni. Il decreto Crescita ha elevato la durata dell'opzione da 6 a 10 anni e si applica nel periodo di imposta in cui il soggetto diventa fiscalmente residente in Italia e per gli ulteriori 9 periodi di imposta.
Revoca dell'opzione
L'opzione per l'imposta sostitutiva in esame è liberamente revocabile anche prima della scadenza del regime prevista dalla norma. Chi ha esercitato l'opzione è dunque libero di revocarla in uno dei periodi d'imposta successivi a quello di scelta, comunicando tale revoca nella dichiarazione dei redditi relativa all'ultimo periodo di imposta di validità dell'opzione. La revoca è esercitata dal contribuente con le stesse modalità previste per l'esercizio dell'opzione, ovvero mediante presentazione della dichiarazione relativa all'ultimo periodo di imposta di validità dell'opzione. L'opzione è revocata quando il contribuente indica espressamente nella dichiarazione dei redditi che non intende più avvalersi del regime dell'imposta sostitutiva sui redditi esteri per le annualità successive.
Cessazione degli effetti del regime
L'opzione per il regime di favore cessa in caso di revoca del contribuente o qualora sia stata accertata l'insussistenza dei requisiti. In questo caso l'opzione perde efficacia ex tunc. Significa che va considerata come non esercitata dal contribuente e, conseguentemente, per i redditi prodotti all'estero è dovuta l'imposta ordinaria determinata sulla base del reddito complessivo del contribuente, al netto dell'imposta sostitutiva eventualmente versata, oltre agli interessi e alle sanzioni.
Nell'ipotesi in cui i requisiti si perdono successivamente al periodo in cui l'opzione è stata legittimamente esercitata, la decadenza opererà nel periodo d'imposta successivo a quello in cui è accertato il venir meno dei requisiti.
Per effetto delle modifiche apportate dal decreto Crescita, gli effetti dell'opzione cessano anche in caso di omesso o parziale versamento dell'imposta sostitutiva. Ma gli effetti dell'opzione non cessano nell'ipotesi in cui il versamento dell'imposta sostitutiva venga effettuato entro la data di scadenza del pagamento del saldo relativo al periodo d'imposta successivo a quello cui si riferisce l'omissione.
Pertanto, il contribuente che non abbia provveduto al pagamento, in tutto o in parte, dell'imposta sostitutiva permane nel regime, laddove provveda entro la data di scadenza del pagamento del saldo, relativo al periodo d'imposta successivo a quello in cui l'omissione è stata effettuata.
Ipotesi di decesso del neo residente
Nel caso di decesso del contribuente che ha esercitato l'opzione per il regime di favore occorre distinguere a seconda che lo stesso sia deceduto prima o dopo il versamento dell'imposta sostitutiva. Se è deceduto prima, gli eredi, se intenzionati a mantenere il regime di tassazione sostitutiva per detta annualità, devono provvedere al versamento per conto del de cuius. Se il contribuente è deceduto dopo aver versato l'imposta sostitutiva relativamente all'annualità precedente, gli eredi potranno decidere se applicare il regime opzionale per i redditi del de cuius realizzati dal 1°gennaio alla data del decesso, provvedendo a versare la relativa imposta sostitutiva.
Per le persone decedute nel 2019 o entro il mese di febbraio 2020 la dichiarazione deve essere presentata dagli eredi nei termini ordinari. Per le persone decedute successivamente, la dichiarazione deve essere presentata entro i più ampi termini distinti in relazione alla modalità (cartacea o telematica) di presentazione della dichiarazione.
Effetti derivanti dalla fuoriuscita dal regime
La cessazione, la revoca e la decadenza dal regime impediscono a chi aveva optato per il regime di esercitare una nuova opzione, con la conseguenza che lo stesso, finché fiscalmente residente in Italia, resterà assoggettato a imposizione ordinaria su tutti i redditi ovunque prodotti.
(Vedi circolare n. 21 del 2020)
Crediti d'imposta per l'adeguamento degli ambienti di lavoro e per la sanificazione e l'acquisto di dispositivi di protezione
Premessa
Il decreto legge Rilancio, con gli articoli 120 e 125, ha introdotto i crediti d'imposta per l'adeguamento degli ambienti di lavoro e per la sanificazione e l'acquisto di dispositivi di protezione individuali (Dpi). L'Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 20/E del 10 luglio 2020, ha fornito i primi chiarimenti di carattere interpretativo e di indirizzo operativo agli uffici periferici.
Il credito di imposta per l'adeguamento degli ambienti di lavoro (Art. 120 D.L. 34/2020)
Il credito di imposta per l'adeguamento degli ambienti di lavoro viene riconosciuto ad un'ampia platea di operatori, a fronte delle spese sostenute per gli interventi che si sono resi necessari al rispetto delle prescrizioni sanitarie e delle misure di contenimento del Coronavirus. Beneficiari del credito di imposta sono gli operatori con attività aperte al pubblico, ad esempio bar, ristoranti, alberghi, cinema e teatri. L'art. 120 al primo comma fa riferimento 'ai soggetti che esercitano attività d'impresa, arte o professione in luoghi aperti al pubblico, alle associazioni, alle fondazioni e agli altri enti privati, compresi gli enti del Terzo settore'. Rientrano tra i beneficiari, non essendo prevista alcuna distinzione tra le attività in funzione del regime fiscale adottato, i soggetti in regime forfettario, i soggetti in regime di vantaggio e gli imprenditori e le imprese agricole, sia che determinino per regime naturale il reddito su base catastale, sia quelle che producono reddito d'impresa.
Le spese in relazione alle quali spetta il credito d'imposta per l'adeguamento degli ambienti di lavoro sono suddivise in due gruppi: quello degli interventi agevolabili e quello degli investimenti agevolabili. I primi sono quelli necessari al rispetto delle prescrizioni sanitarie e delle misure finalizzate al contenimento della diffusione del Covid-19. Vi rientrano quelli edilizi necessari per il rifacimento di spogliatoi e mense, per la realizzazione di spazi medici, di ingressi e spazi comuni, nonché per l'acquisto di arredi di sicurezza. Gli investimenti agevolabili sono quelli connessi ad attività innovative tra cui sono compresi quelli per l'acquisto di strumenti e tecnologie necessarie allo svolgimento dell'attività lavorativa e per l'acquisto di termoscanner. Sono compresi anche gli acquisti di strumenti o tecnologie che possono garantire ai lavoratori lo svolgimento dell'attività in sicurezza, pensiamo ai sistemi di videoconferenza o gli investimenti necessari per lo smart working.
L'ammontare del credito di imposta per l'adeguamento degli ambienti di lavoro corrisponde al 60% delle spese ammissibili sostenute nel 2020 per un massimo di 80mila euro. Quindi l'ammontare del credito non può eccedere il tetto di 48mila euro. Poiché la legge fa riferimento alle spese sostenute nel 2020 sono agevolabili anche quelle avvenute nel corso dell'anno, prima del 19 maggio 2020, ossia prima dell'entrata in vigore del decreto Rilancio.
Ai fini dell'imputazione delle spese per gli esercenti arti e professioni e per gli enti non commerciali occorre fare riferimento al criterio di cassa, ossia alla data dell'effettivo pagamento, indipendentemente dalla data di avvio degli interventi e degli investimenti. Per le imprese individuali, per le società, per gli enti commerciali e per gli enti non commerciali in regime di contabilità ordinaria, il riferimento è al criterio di competenza e, quindi, alle spese da imputare al periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2020, indipendentemente dalla data di avvio degli interventi e dalla data dei pagamenti. Il calcolo del credito spettante andrà effettuato sulla spesa agevolabile al netto dell'Iva, laddove dovuta. L'Iva indetraibile va inclusa nel costo fiscale dei beni cui commisurare il credito d'imposta.
Il credito d'imposta per l'adeguamento degli ambienti di lavoro è utilizzabile:
- esclusivamente in compensazione; o, in alternativa
- entro il 31 dicembre 2021, può essere ceduto, anche parzialmente, ad altri soggetti, ivi compresi istituti di credito e altri intermediari finanziari, con facoltà di successiva cessione del credito.
E' bene precisare che sia l'utilizzo del credito in compensazione tramite modello F24, sia la cessione a soggetti terzi possono avvenire solo successivamente al sostenimento delle spese agevolabili. Il beneficiario o i cessionari potranno utilizzare il credito in compensazione solo a decorrere dal 1°gennaio 2021 e non oltre il 31 dicembre 2021. L'Agenzia delle Entrate provvederà, con una risoluzione, ad istituire un apposito codice tributo per l'utilizzo in compensazione del credito d'imposta tramite modello F24.
Il credito d'imposta per la sanificazione e l'acquisto di dispositivi di protezione (Art. 125 D.L. 34/2020)
Per contrastare la diffusione dell'epidemia il decreto Rilancio prevede l'assegnazione di un credito d'imposta in favore di taluni soggetti beneficiari, nella misura del 60% delle spese per la sanificazione degli ambienti e degli strumenti utilizzati e per l'acquisto di dispositivi di protezione individuale (Dpi) e di altri dispositivi idonei a garantire la salute dei lavoratori e degli utenti. L'art. 125 del decreto estende la platea dei beneficiari agli enti non commerciali, compresi gli enti del terzo settore e gli enti religiosi civilmente riconosciuti. Inoltre include tra le spese agevolabili termometri, termoscanner, tappeti e vaschette decontaminanti e igienizzanti e per di più aumenta dal 50 al 60% il credito d'imposta previsto in precedenza come pure il limite massimo fruibile che da 20mila sale a 60mila euro.
L'ambito soggettivo è circoscritto ai seguenti soggetti:
- imprenditori individuali, snc e sas;
- enti e società indicati nell'art. 73, comma 1, lettere a) e b) del Tuir;
- stabili organizzazioni di soggetti non residenti di cui alla lettera d) del comma 1, dell'art. 73 del Tuir;
- persone fisiche e associazioni di cui all'art. 5, comma 3, lettera c) del Tuir che esercitano arti e professioni;
- enti non commerciali, compresi gli enti del Terzo settore;
- enti religiosi civilmente riconosciuti.
La norma non prevede alcuna distinzione in ordine al regime fiscale adottabile dai soggetti beneficiari per cui vi rientrano i soggetti in regime forfetario, quelli in regime di vantaggio, gli imprenditori e le imprese agricole, sia quelle che determinano per regime naturale il reddito su base catastale, sia quelle che producono reddito d'impresa. Possono fruire del credito d'imposta anche chi svolge attività commerciali non esercitate abitualmente o attività di lavoro autonomo non esercitate abitualmente.
Il bonus previsto dall'articolo 125 del decreto Rilancio spetta per le spese sostenute nel 2020 per la sanificazione degli ambienti e per l'acquisto di dispositivi di protezione individuale e di altri dispositivi atti a garantire la salute dei lavoratori e degli utenti. Il comma 2 dell'art. 125 fa un elenco, individuando due categorie di spese:
- quelle sostenute per la sanificazione degli ambienti in cui è esercitata l'attività lavorativa o per la sanificazione degli strumenti utilizzati nell'ambito dell'attività;
- quelle sostenute per l'acquisto di: mascherine, guanti, visiere, occhiali protettivi, tute, calzari, prodotti detergenti e disinfettanti, termometri, termoscanner, tappeti e vaschette decontaminanti e igienizzanti; barriere e pannelli protettivi (plexiglass) ivi comprese le spese di installazione.
Per quanto concerne le spese per le attività di sanificazione degli ambienti e degli strumenti utilizzati nell'ambito delle attività, la circolare chiarisce che l'attività di sanificazione può essere svolta anche in economia dal soggetto beneficiario, avvalendosi dei propri dipendenti o collaboratori, sempre nel rispetto dei Protocolli vigenti. In tal caso l'ammontare della spesa agevolabile può essere determinata moltiplicando il costo orario del lavoro del soggetto impegnato in tale compito per le ore effettivamente impiegate. L'ammontare delle spese di sanificazione degli ambienti e degli strumenti deve, in ogni caso, essere congruo rispetto al valore di mercato per tali interventi. Le realtà che ordinariamente sostengono spese di sanificazione, pensiamo agli studi odontoiatrici o ai centri estetici, possono considerare le spese sostenute nel periodo 1°gennaio – 31 dicembre 2020 ai fini della determinazione del credito d'imposta.
I dispositivi di protezione individuali come mascherine chirurgiche, Ffp2 e Ffp3, guanti, visiere, occhiali protettivi, tute e calzari per fruire del credito d'imposta devono essere conformi ai requisiti di sicurezza previsti dalla normativa europea. E' necessario, pertanto, che i soggetti interessati conservino la documentazione attestante la conformità ai fini di eventuali controlli.
Considerato che la finalità del legislatore è quella di contenere l'epidemia da Coronavirus, le spese per gli acquisti dei materiali sopra elencati sono in ogni caso agevolabili anche quando usate non in ambito sanitario, sempre a patto che siano sostenute nel 2020.
Il credito d'imposta per la sanificazione e l'acquisto di dispositivi di protezione non può superare la misura di 60mila euro per ciascun beneficiario, nel limite complessivo di 200 milioni di euro per l'anno 2020. Il limite massimo di 60mila euro è riferito all'importo del credito d'imposta e non a quello delle spese ammissibili. Ne deriva che tale agevolazione spetterà nella misura del 60% delle spese ammissibili sostenute, ove l'ammontare complessivo delle stesse sia inferiore o uguale a 100mila euro. Il credito spettante sarà sempre pari al limite massimo di 60mila euro anche nel caso in cui le spese siano superiori a 100mila euro. Come già anticipato le spese devono essere sostenute nel 2020, anche antecedentemente alla data del 19 maggio 2020, data di entrata in vigore del decreto Rilancio.
Ai fini dell'imputazione delle spese, per le persone fisiche, compresi gli esercenti arti e professioni, e per gli enti non commerciali occorre fare riferimento al criterio di cassa, e cioè alla data dell'effettivo pagamento. Per le imprese individuali, per le società, per gli enti commerciali e per gli enti non commerciali in regime di contabilità ordinaria il riferimento è al criterio di competenza e, quindi, alle spese da imputare al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2020.
Il credito d'imposta per la sanificazione e per l'acquisto di dispositivi di protezione è utilizzabile:
- in compensazione;
- nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta di sostenimento della spesa; o, in alternativa
- entro il 31 dicembre 2021, può essere ceduto, anche parzialmente, ad altri soggetti, ivi compresi istituti di credito e altri intermediari finanziari.
L'Agenzia delle Entrate emanerà una risoluzione per istituire un apposito codice tributo da utilizzare nel modello F24 per consentire l'utilizzo in compensazione del credito d'imposta. Per l'utilizzo del credito in dichiarazione dei redditi, occorre fare riferimento alla dichiarazione relativa al periodo d'imposta in cui la spesa per la sanificazione degli ambienti di lavoro e per l'acquisto di dispositivi di protezione individuale è stata sostenuta. Inoltre per utilizzare il predetto credito d'imposta nella dichiarazione dei redditi è necessario che le spese risultino sostenute nel 2020. Il credito spettante e i corrispondenti utilizzi andranno indicati nel quadro RU della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta nel quale la spesa si considera sostenuta. L'eventuale credito residuo potrà essere riportato nei periodi d'imposta successivi ma non potrà essere richiesto a rimborso. Il credito d'imposta per la sanificazione e l'acquisto di Dpi può essere anche ceduto e la cessione è esercitabile 'a decorrere dalla data di entrata in vigore del presente decreto e fino al 31 dicembre 2021'.
Rilevanza fiscale dei crediti d'imposta
Il credito d'imposta per la sanificazione e l'acquisto di dispositivi di protezione non concorre alla formazione del reddito ai fini delle imposte sui redditi e del valore della produzione ai fini Irap. Inoltre non concorre ai fini del rapporto di deducibilità degli interessi passivi e ai fini del rapporto di deducibilità dei componenti negativi.
Quadro temporaneo per le misure di aiuto di Stato a sostegno dell'economia nell'attuale emergenza del Covid-19
Il credito d'imposta previsto dall'art. 120 del decreto Rilancio è fruibile nel rispetto delle condizioni e dei limiti previsti dalla Comunicazione della Commissione europea del 19 marzo 2020, C(2020) 1863 final. Ciò non vale anche per il credito d'imposta di cui all'articolo 125 del decreto legge n. 34/2020.
(Vedi circolare n. 20 del 2020)
Istituzione dei codici tributo per l'utilizzo in compensazione da parte del cessionario del credito d'imposta di cui all'art. 65 del decreto 'Cura Italia' e del credito d'imposta di cui all'art. 28 del decreto Rilancio
L'articolo 122 del decreto Rilancio ha previsto che, fino al 31 dicembre 2021, i soggetti beneficiari dei crediti d'imposta per i canoni di locazione degli immobili rientranti nella categoria catastale C/1 e per i canoni di locazione, leasing o concessione di immobili ad uso non abitativo o affitto d'azienda, possano, in luogo dell'utilizzo diretto, optare per la cessione, anche parziale, degli stessi crediti ad altri soggetti, ivi inclusi istituti di credito e altri intermediari finanziari. Lo scorso luglio l'Agenzia delle Entrate ha definito le modalità di comunicazione della cessione dei suddetti crediti d'imposta e l'utilizzo degli stessi da parte dei cessionari. Nei casi in cui i cessionari utilizzino in compensazione i crediti d'imposta è necessario che: il modello F24 sia presentato online tramite i servizi telematici delle Entrate e se l'importo del credito utilizzato in compensazione risulta superiore all'ammontare disponibile, il relativo modello F24 sarà scartato. I crediti d'imposta utilizzabili in compensazione dai cessionari sono quelli risultanti dalle comunicazioni inviate dai cedenti all'Agenzia delle Entrate. Affinché i crediti possano essere utilizzati in compensazione è necessario che il cessionario proceda all'accettazione dei crediti medesimi tramite l'apposita 'Piattaforma cessione crediti' disponibile nell'area riservata del sito dell'Agenzia delle Entrate. Per consentire ai cessionari di utilizzare in compensazione i crediti d'imposta ricevuti l'Amministrazione finanziaria, con la risoluzione n. 39/E del 13 luglio 2020, ha istituito i codici tributo '6930' e '6931'. Il primo è denominato 'Botteghe e negozi – Utilizzo in compensazione del credito da parte del cessionario – art. 122 del dl Rilancio'; il secondo '6931' denominato 'Canoni di locazione immobili non abitativi e affitto di azienda – utilizzo in compensazione del credito da parte del cessionario – art. 122 del dl Rilancio'.
(Vedi risoluzione n. 39 del 2020)
Spettacolo teatrale annullato causa Covid-19 – Rinuncia al voucher/rimborso da parte dell'avente diritto – Rilevanza come erogazione liberale – Credito di imposta Art-bonus – Spettanza
Con la risoluzione n. 40/E del 15 luglio 2020 l'Agenzia delle Entrate risponde ad una Fondazione di un teatro di rilevanza nazionale che chiedeva chiarimenti in merito alle erogazioni liberali, disposte dai titolari di voucher, intenzionati a rinunciare agli stessi al fine di sostenere la Fondazione in questo periodo di gravissima emergenza causata dall'epidemia da Coronavirus. La Fondazione chiedeva se la trasformazione dei voucher in erogazioni liberali potesse beneficiare della c.d. Art-bonus.
L'Art-bonus si caratterizza per un credito d'imposta, nella misura del 65% delle erogazioni effettuate in denaro da persone fisiche, enti non commerciali e soggetti titolari di reddito d'impresa a favore di fondazioni lirico-sinfoniche, teatri, festival, istituzioni concertistico-orchestali ecc. Il credito d'imposta è riconosciuto anche quando le erogazioni liberali in denaro sono effettuate per interventi di manutenzione, protezione e restauro dei beni culturali pubblici. Il credito d'imposta, infatti, spetta per le erogazioni liberali a favore di interventi di manutenzione, protezione e restauro di beni culturali pubblici e per sostegno di istituti e luoghi di cultura di appartenenza pubblica, di fondazioni lirico-sinfoniche, teatri, festival, centri di produzione teatrale e di danza, istituzioni concertistico-orchestrali. Le erogazioni liberali possono essere utilizzate anche per realizzare nuove strutture, restaurare quelle esistenti e svolgere interventi di manutenzione di beni culturali pubblici.
Il credito d'imposta c.d. Art-bonus è ripartito in tre quote annuali di pari importo. Le persone fisiche fruiscono del credito d'imposta nella dichiarazione dei redditi ed iniziano a godere della prima quota nella dichiarazione dei redditi relativa all'anno in cui è stata effettuata l'erogazione liberale. La quota annuale non utilizzata può essere riportata nelle dichiarazioni dei periodo d'imposta successivi senza alcun limite temporale.
Il credito d'imposta non spetta per le erogazioni liberali effettuate in contanti, ma solo per quelle tracciabili ovvero con versamenti bancari/postali, con carte di credito, di debito o prepagata. Inoltre, nel caso di pagamento con assegno bancario o circolare ovvero nell'ipotesi in cui dalla ricevuta del versamento bancario o postale o dall'estratto conto della società che gestisce la carta di credito, la carta di debito o la prepagata non sia possibile individuare il soggetto beneficiario dell'erogazione liberale, il contribuente deve essere in possesso della ricevuta rilasciata dal beneficiario dalla quale risulti la modalità di pagamento utilizzata. Infine è necessario che dalla documentazione attestante il versamento sia possibile individuare il carattere di liberalità del pagamento.
Il decreto 'Cura Italia', modificato di recente dal decreto Rilancio, ha previsto che a seguito delle sospensioni di spettacoli, eventi e manifestazioni di qualsiasi natura, ivi inclusi quelli cinematografici e teatrali, causa Covid, i titolari dei biglietti possono, entro 30 giorni dall'entrata in vigore del presente decreto, presentare apposita istanza di rimborso al soggetto organizzatore dell'evento il quale provvede all'emissione di un voucher di pari importo al titolo di acquisto, da utilizzare entro 18 mesi dall'emissione.
Se ne ricava che i titolari di biglietti di eventi o spettacoli cinematografico-teatrali, annullati a seguito dell'emergenza epidemiologica da Covid-19, non hanno diritto alla restituzione della somma pagata per assistere allo spettacolo, ma possono presentare un'istanza di rimborso al soggetto organizzatore dell'evento. Costui provvederà all'emissione di un voucher di pari importo al titolo di acquisto, da utilizzare entro 18 mesi dall'emissione.
In merito al caso sottoposto l'Agenzia delle Entrate conferma che la Fondazione rientra tra i soggetti destinatari delle erogazioni liberali ammesse al riconoscimento del credito d'imposta Art-bonus e ritiene che la rinuncia al voucher possa qualificarsi come erogazione liberale in denaro ammissibile all'agevolazione fiscale in oggetto.
L'applicabilità dell'Art-bonus è tuttavia condizionata all'esplicito riconoscimento della causale dell'importo ricevuto a titolo di donazione, circostanza che appare assolta dall'emissione di un'apposita attestazione, nei confronti dei destinatari del voucher che vi rinuncino.
Dunque, la rinuncia all'ottenimento del voucher rappresenta, in sostanza, un'erogazione liberale valida ai fini del riconoscimento del beneficio dell'Art-bonus se posta in essere nei modi descritti.
(Vedi risoluzione n. 40 del 2020)
Regime fiscale dei compensi erogati ai sostituti medici in continuità assistenziale
Per svolgere l'attività di sostituto medico in continuità assistenziale (c.d. guardia medica) è necessario l'iscrizione all'albo professionale. Tale attività è riconducibile all'esercizio di una attività professionale abituale. Ne consegue che il soggetto interessato è obbligato all'apertura della partita Iva e all'emissione della fattura nei confronti dell'Azienda Sanitaria, nonché a dichiarare il compenso percepito tra i redditi di lavoro autonomo. E' quanto espresso dall'Agenzia delle Entrate nella risoluzione n. 41/E del 15 luglio 2020. Un contribuente chiedeva di conoscere quale fosse la misura della ritenuta d'acconto applicabile sui compensi erogati dalle Asl per lo svolgimento della sua attività professionale di guardia medica. La richiesta di chiarimenti derivava dall'incertezza su quale categoria reddituale inserire i compensi percepiti.
L'Amministrazione finanziaria osserva che l'esercizio della professione medica, salvo quella effettuata nell'ambito di un rapporto di lavoro dipendente, rientra nella previsione normativa di cui all'art. 53, comma 1, del Tuir e, pertanto, il reddito da esse rilevante si configura come reddito di lavoro autonomo. In merito all'attività di continuità assistenziale svolta da medici con incarico a tempo indeterminato, il Ministero delle Finanze, con la risoluzione 5 febbraio 1999 n. 14, ha ritenuto che gli emolumenti corrisposti dalle Asl ai predetti medici siano da qualificarsi quali redditi di lavoro dipendente e, conseguentemente, non soggetti ad Irap. La risoluzione citata non può, tuttavia, essere estesa al caso in esame. Inoltre, come sostenuto dall'istante, le guardie mediche, iscritte in un apposito albo professionale, sono sprovviste degli istituti contrattuali tipici del rapporto di lavoro dipendente, come le ferie o il Tfr. Inoltre, l'incarico assegnato ai sostituti per l'espletamento dell'attività di continuità assistenziale è a tempo determinato o provvisorio, dal momento che può cessare in ragione del rientro, anche anticipato, del medico titolare dell'incarico a tempo indeterminato. Sulla base di tali circostanze, la tipologia di rapporto che si instaura tra l'Azienda e il medico sostituto che, come detto, deve essere iscritto all'albo professionale, dal punto di vista fiscale è inquadrabile quale rapporto di lavoro autonomo.
Al fine di definire correttamente la qualificazione fiscale dei compensi percepiti dal soggetto istante, il documento di prassi amministrativa fa ulteriori considerazioni in materia di Irpef e Iva. Per quanto concerne le imposte sui redditi, l'art. 53, comma 1, del Tuir definisce redditi di lavoro autonomo 'quelli che derivano dall'esercizio di arti e professioni. Per esercizio di arti e professioni si intende l'esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, di attività di lavoro autonomo diverse da quelle considerate nel capo VI, compreso l'esercizio in forma associata di cui alla lett. c) del comma 3 dell'art. 5'. Ai sensi, invece, dell'art. 67, comma 1, lettera l) del Tuir ' i redditi derivanti da attività di lavoro autonomo non esercitate abitualmente' rientrano nella categoria dei 'redditi diversi'.
Ai fini Iva, il Dpr n. 633/1972 prevede l'applicazione dell'imposta sul valore aggiunto 'sulle cessioni di beni e sulle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato nell'esercizio di imprese o nell'esercizio di arti e professioni'; per esercizio di arti e professioni l'art. 5, comma 1, del medesimo Dpr 'intende l'esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva, di qualsiasi attività di lavoro autonomo da parte di persone fisiche'.
Occorre, dunque, verificare, caso per caso, se sussistono i requisiti sopra indicati e, conseguentemente, se nella fattispecie in esame, il soggetto interessato sia obbligato a dichiarare i compensi fra i redditi professionali ai sensi dell'art. 53 del Tuir, nonché l'obbligo di fatturazione con Iva.
In linea generale, i requisiti di professionalità e abitualità sussistono ogni qualvolta un soggetto ponga in essere con regolarità, sistematicità e ripetitività una pluralità di atti economici coordinati e finalizzati al conseguimento di uno scopo. Non si realizzano, invece, solo nei casi in cui vengano posti in essere atti economici in via meramente occasionale. Come indicato nella risoluzione 19 ottobre 2015 n. 88/E, l'abitualità dell'esercizio professionale è insita nella volontaria iscrizione del professionista nell'albo, costituente titolo per l'affidamento di compiti in modo ricorrente. L'iscrizione all'albo, richiesta per poter esercitare l'attività, risulta indicativa, infatti, della volontà del professionista di porre in essere una pluralità di atti coordinati e finalizzati all'esercizio della professione.
Nella fattispecie in esame, considerato che l'iscrizione all'albo professionale costituisce il titolo necessario per poter svolgere l'attività di sostituto medico in continuità assistenziale, l'Agenzia ritiene che tale attività sia riconducibile all'esercizio di una attività professionale abituale. Ne consegue che l'istante sarà obbligato ad aprire la partita Iva e ad emettere fattura nei confronti della Asl, nonché a dichiarare il compenso percepito tra i redditi di lavoro autonomo.
La risoluzione ricorda che il contribuente, qualora ricorrano le condizioni richieste, potrà fruire del regime forfetario che prevede l'applicazione di una imposta unica sostitutiva delle imposte sui redditi, delle addizionali regionali e comunali e dell'Irap, ed esclude la rivalsa dell'Iva nei confronti dei committenti.
(Vedi risoluzione n. 41 del 2020)
Istituzione dei codici tributo per il versamento delle somme dovute a titolo di recupero degli aiuti di Stato dichiarati incompatibili – Decisione della Commissione europea C(2015) 5549 final del 14 agosto 2015
L'Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 42/E del 16 luglio 2020, ha istituito i codici tributo per il versamento delle somme dovute a titolo di recupero degli aiuti di Stato dichiarati incompatibili dalla Commissione Europea con la decisione C(2015) 5549 final del 14 agosto 2015. I codici tributo, da utilizzare nei modelli di pagamento 'F24' e 'F24 Enti pubblici' sono: '5061' denominato 'Recupero aiuti di Stato sisma 2009 – CAPITALE' e '5062' denominato 'Recupero aiuti di Stato sisma 2009 –INTERESSI'. Qualora il contribuente volesse utilizzare in compensazione i crediti verso la pubblica amministrazione italiana, dovrà utilizzare l'apposito modello 'F24 crediti PP.AA.' indicando: gli importi da versare, utilizzando i codici tributo sopra riportati; gli estremi identificativi della certificazione del credito e l'importo del credito compensato.
(Vedi risoluzione n. 42 del 2020)
Primi chiarimenti ai fini della fruizione del credito d'imposta vacanze
Premessa
Al fine di sostenere le strutture ricettive nazionali così fortemente colpite dal Coronavirus l'articolo 176 del decreto Rilancio ha previsto un bonus vacanze utilizzabile dal 1°luglio al 31 dicembre 2020. Ne hanno diritto i nuclei familiari con un Isee non superiore a 40mila euro. Il bonus servirà per il pagamento dei servizi offerti in ambito nazionale da alberghi, agriturismo e bed & breakfast. L'Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 18/E del 3 luglio 2020, ha fornito i primi chiarimenti di carattere interpretativo e di indirizzo operativo agli uffici.
Ambito soggettivo di applicazione: soggetti ammessi
Il credito d'imposta Vacanze è utilizzabile da un solo componente per nucleo familiare. Il nucleo avrà quindi diritto al credito una sola volta, sulla base della propria composizione, indipendentemente dal numero dei componenti del nucleo stesso. Ciò significa che se nel nucleo familiare sono presenti tre persone, un solo componente avrà diritto al credito d'imposta Vacanze. Le strutture ricettive italiane presso le quali è possibile utilizzare il bonus sono alberghi, hotel, pensioni, agriturismi, bed & breakfast, residence, rifugi di montagna, villaggi turistici, affittacamere, ostelli della gioventù, colonie marine e montane, case, appartamenti e bungalow per vacanze. Il fornitore del servizio turistico deve essere un'impresa turistico ricettiva, un agriturismo o un bed & breakfast in possesso dei titoli previsti per l'esercizio dell'attività turistico ricettiva. Sono inclusi tra i soggetti erogatori anche coloro che svolgono un'attività alberghiera o agrituristica stagionale.
Ambito oggettivo di applicazione
Il Credito d'imposta Vacanze è utilizzabile per il pagamento dei servizi offerti in ambito nazionale da parte di imprese turistiche e ricettive nel periodo 1°luglio – 31 dicembre 2020. Si precisa che tale Credito d'imposta spetta in relazione ad un unico soggiorno e deve essere utilizzato per il pagamento del servizio effettuato dalla struttura turistica ricettiva.
Requisiti per ottenere il beneficio e modalità di accesso all'agevolazione
Il bonus vacanze è fruibile, sotto forma di sconto, in misura pari all'80% dell'importo massimo spettante per il pagamento del soggiorno e per la restante quota del 20%, sotto forma di detrazione dall'imposta lorda, in sede di dichiarazione dei redditi per l'anno d'imposta 2020. Per ottenere il beneficio è necessario il rispetto delle seguenti condizioni:
- il bonus deve essere utilizzato in unica soluzione in relazione ai servizi resi da un singolo fornitore del servizio;
- il totale del corrispettivo deve risultare da fattura elettronica o documento commerciale;
- il pagamento del servizio deve essere corrisposto senza l'ausilio o l'intermediazione di soggetti che gestiscono piattaforme o portali telematici diversi da agenzie di viaggio e tour operator.
Per i soggetti che non sono tenuti ad emettere fattura elettronica, si considera valida l'emissione di fattura, di scontrino o ricevuta fiscale. Ne consegue che anche i forfettari possono applicare lo sconto in commento.
E' bene ricordare che il Credito d'imposta Vacanze deve essere utilizzato in un'unica soluzione e che non può essere utilizzato sulle prestazioni di più fornitori, ad eccezione di quelle per servizi accessori indicati nella medesima fattura dall'unico fornitore. Ad esempio i costi per la fruizione dei servizi balneari indicati nella fattura della struttura alberghiera.
La fattura, il documento commerciale, lo scontrino o la ricevuta devono riportare il codice fiscale del componente del nucleo che intende fruire dell'agevolazione.
Il Credito d'imposta Vacanze è fruibile esclusivamente tramite l'utilizzo del codice univoco (o del relativo QR code) rilasciato in fase di accoglimento della richiesta di accesso all'agevolazione. In particolare la circolare precisa che la richiesta di accesso all'agevolazione può essere effettuata da uno qualunque dei componenti del nucleo familiare, in possesso dell'identità SPID o della Carta di identità elettronica (CIE), accedendo all'applicazione denominata IO, resa disponibile da PagoPA Spa che verifica la sussistenza dei requisiti e comunica al richiedente l'esito del riscontro. Se quest'ultimo è positivo viene comunicato al richiedente anche l'importo massimo dell'agevolazione spettante al suo nucleo familiare, con separata indicazione dello sconto e della detrazione fruibile. L'applicazione genera, inoltre, un codice univoco e un QR-code che potranno essere utilizzati, alternativamente, per la fruizione dello sconto.
Il codice univoco (o il relativo QR-code) può essere utilizzato anche nel caso in cui il pagamento venga effettuato con l'ausilio o l'intermediazione di agenzie di viaggio o tour operator. Si ricorda che l'importo dell'agevolazione non può essere oggetto di rimborso nell'ipotesi di mancata fruizione del servizio turistico.
Misura del credito
La misura del Credito d'imposta Vacanze varia a seconda della composizione del nucleo familiare. La cifra massima ammonta a 500 euro per i nuclei composti da tre o più persone. Scende a 300 euro per i nuclei di due persone e a 150 euro per i nuclei familiari composti da un solo soggetto. Abbiamo già detto che il bonus è fruibile nella misura dell'80% sotto forma di sconto sul dovuto e del 20% come detrazione di imposta in sede di dichiarazione dei redditi.
Il Credito d'imposta Vacanze non può eccedere il corrispettivo dovuto per la fornitura del servizio turistico alberghiero: se un nucleo di 3 persone, per un soggiorno di due notti, sostiene un costo di 400 euro, il credito a cui ha diritto è pari alla spesa sostenuta (400 euro, di cui 320 da utilizzare come sconto e 80 euro da portare in detrazione nella dichiarazione dei redditi) e non al credito massimo spettante (500 euro). Se, invece, per lo stesso soggiorno il nucleo sostiene un costo di 600 euro, il credito a cui ha diritto è pari a 500 euro (400 euro sotto forma di sconto e 100 euro in detrazione nella dichiarazione dei redditi).
Al momento del pagamento a favore del fornitore del servizio quest'ultimo acquisisce il codice univoco (o il QR-code) e lo inserisce, con il codice fiscale dell'intestatario del documento di spesa e unitamente all'importo del corrispettivo dovuto, nella procedura web dell'Agenzia delle Entrate. Al momento del pagamento sempre il fornitore del servizio dovrà indicare nella fattura, scontrino o ricevuta fiscale il prezzo di vendita comprensivo dello sconto e dell'Iva applicata sull'intero ammontare e l'importo dello sconto applicato.
Il contribuente intestatario della fattura potrà far valere il diritto alla detrazione del 20% nella dichiarazione dei redditi anche se il fornitore del servizio non accorda lo sconto in fattura, a condizione che la fattura, scontrino o ricevuta fiscale sia intestata al soggetto che intende fruire della detrazione.
Modalità di rimborso dello sconto al fornitore
Il rimborso dello sconto al fornitore avviene sotto forma di credito d'imposta che è utilizzabile esclusivamente in compensazione oppure può essere ceduto a terzi o ad istituti di credito. Il recupero dello sconto avviene mediante un credito d'imposta di pari importo fruibile in compensazione attraverso i servizi telematici delle Entrate, a decorrere dal giorno lavorativo successivo alla conferma dell'applicazione dello sconto.
In alternativa all'utilizzo in compensazione, il credito d'imposta può essere ceduto a terzi, anche parzialmente, o ad istituti di credito, comunicando la cessione attraverso la piattaforma web delle Entrate.
Per consentire l'utilizzo in compensazione del credito d'imposta, tramite modello F24, è possibile utilizzare il codice tributo '6915' denominato 'Bonus Vacanze – recupero dello sconto praticato da imprese turistico-ricettive, agriturismi, e bed & breakfast e del credito ceduto – art. 176 del dl n. 34/2020'.
Cessione del credito e poteri di controllo dell'amministrazione
Qualora si accerti che il credito sia stato utilizzato senza il soddisfacimento di tutte le condizioni previste, il fornitore dei servizi e i cessionari risponderanno solo per l'eventuale utilizzo del credito d'imposta in misura eccedente rispetto allo sconto applicato. L'Agenzia delle Entrate provvederà al recupero dell'importo corrispondente, maggiorato di interessi e sanzioni.
(Vedi circolare n. 18 del 2020)
Regime fiscale dei Premi di risultato – Ulteriori chiarimenti
Con la risoluzione n. 36/E del 26 giugno 2020 l'Agenzia delle Entrate fornisce precisazioni in merito al regime fiscale applicabile al premio di risultato introdotto dal legislatore con la Legge di Stabilità 2016. La risoluzione torna, in realtà, su un tema già trattato nell'interpello 456 del 31 ottobre 2019 relativo al premio di risultato per l'anno 2018, erogato in esecuzione di un contratto integrativo stipulato a giugno dello stesso anno. Qui le Entrate avevano ribadito che i criteri di misurazione utili alla determinazione del regime fiscale agevolato stabiliti dall'accordo sindacale devono essere determinati sempre con ragionevole anticipo rispetto a una produttività futura non certa o determinabile in parte sostanziale al momento della sigla dell'accordo. Alla luce di tale premessa, nel caso specifico, l'Agenzia, visto che l'accordo era stato stipulato a giugno, aveva stabilito che la misura dell'imposta al 10% poteva essere applicata solo nella misura del 50% del premio di risultato.
Giova ricordare che la misura reintrodotta dal 2016 prevede un sistema di tassazione agevolata consistente nell'applicazione di un'imposta sostitutiva dell'Irpef nella misura pari al 10% per i premi di risultato erogati a dipendenti del settore privato. Rispetto al passato, il beneficio fiscale non è più riservato alla c.d. 'retribuzione di produttività' ma ai soli premi di risultato 'di ammontare variabile, la cui corresponsione sia legata ad incrementi di produttività, redditività, qualità, efficienza ed innovazione, misurabili e verificabili sulla base dei criteri definiti'. Sono pertanto escluse dall'imposta sostitutiva voci come le maggiorazioni di retribuzione o gli straordinari corrisposti a seguito di un processo di riorganizzazione del lavoro.
Caratteristica dei premi di risultato è la variabilità delle somme che non deve essere intesa come gradualità dell'erogazione in base al raggiungimento dell'obiettivo definito nell'accordo aziendale o territoriale, ma quale aspetto futuro e incerto connesso all'erogazione del premio, condizionata dal raggiungimento dell'obiettivo.
La funzione incentivante della norma fa sì che il regime fiscale di favore possa applicarsi una volta raggiunti gli obiettivi incrementali previsti e comunque sempre successivamente alla stipula del contratto. Da ciò deriva che la data di stipulazione del contratto aziendale o territoriale non determina automaticamente la riduzione dell'importo agevolabile sotto il profilo fiscale del premio di risultato.
La risoluzione fa un esempio di un contratto aziendale sottoscritto il 28 marzo 2019 che prevede un premio di risultato annuale di 1.200 euro. In tal caso è applicabile il regime fiscale agevolato per l'intero importo del premio di risultato (1.200 euro), a nulla rilevando la circostanza che il contratto aziendale sia sottoscritto dopo l'inizio del periodo congruo, nell'esempio, a marzo 2019, in cui osservare l'incremento degli obiettivi di produttività. Ad analoghe conclusioni non si perviene qualora un contratto aziendale sottoscritto a febbraio 2019 non risponda ai requisiti richiesti dalle norme in esame e venga successivamente modificato con un contratto integrativo.
Qualora nel contratto aziendale/territoriale sia specificato che il raggiungimento dell'obiettivo incrementale risulti, anche per circostanze eccezionali, incerto e non garantito alla data della sua sottoscrizione, si ritiene che l'azienda possa corrispondere il premio di risultato stabilito nel contratto a nulla rilevando, anche qui, la data di sottoscrizione.
(Vedi risoluzione n. 36 del 2020)
Istituzione dei codici tributo per la restituzione spontanea dei contributi a fondo perduto previsti dal decreto Rilancio
L'Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 37/E del 26 giugno 2020, ha istituito i codici tributo per la restituzione spontanea, tramite il modello 'F24 Versamenti con elementi identificativi' del contributo a fondo perduto non spettante previsto dall'articolo 25 del decreto Rilancio a favore di soggetti esercenti attività d'impresa e di lavoro autonomo, titolari di partita Iva. I codici tributo sono tre: '8077' denominato 'Contributo a fondo perduto – Restituzione spontanea – CAPITALE – art. 25 dl n. 34/2020'; '8078' denominato 'Contributo a fondo perduto – Restituzione spontanea – INTERESSI – art. 25 dl n. 34/2020'; '8079' denominato 'Contributo a fondo perduto – Restituzione spontanea – SANZIONE – art. 25 dl n. 34/2020'.
(Vedi risoluzione n. 37 del 2020)
Detrazione per l'acquisto di case antisismiche ubicate in zone classificate a rischio sismico 2 e 3. Integrazione del titolo abilitativo con la prevista asseverazione
Con la risoluzione n. 38/E del 3 luglio 2020 l'Agenzia delle Entrate fornisce chiarimenti in merito alla possibilità di beneficiare del bonus antisismico anche in assenza dell'asseverazione della classe di rischio dell'edificio. Nel caso prospettato il soggetto istante faceva presente di essere in possesso di tutte le condizioni sostanziali previste dalla normativa ad eccezione della suddetta asseverazione. In sostanza chiedeva se potesse beneficiare della detrazione di cui all'articolo 16 comma 1-septies, del decreto legge n. 63 del 2013, anche a seguito della redazione e presentazione del documento di asseverazione della classe di rischio dell'edificio in un momento successivo rispetto alla richiesta del titolo abilitativo.
Il comma 1-septies dell'art. 16 del decreto legge 4 giugno 2013 n. 63 che rientra nel contesto delle disposizioni normative che disciplinano il 'sisma bonus' è stato modificato dall'art.8 del decreto Rilancio che ne ha esteso l'ambito applicativo anche agli immobili ubicati in zona sismica 2 e 3.
In merito alla redazione e presentazione dell'asseverazione posteriormente al rilascio del permesso a costruire da parte del Comune, l'Agenzia osserva che con il decreto n. 58/2017 del Ministro delle Infrastrutture e dei trasporti sono state definite le linee guida per la classificazione del rischio sismico delle costruzioni, nonché le modalità di attestazione, da parte dei professionisti, dell'efficacia degli interventi realizzati. Al fine di fruire delle maggiori detrazioni correlate agli interventi contemplati dalla norma è necessaria l'osservanza delle prescrizioni stabilite.
Nella circolare n. 13/E/2019 è stato precisato che un'asseverazione tardiva, in quanto non conforme alle disposizioni, non consente l'accesso alla detrazione. Tuttavia, nel caso di specie, il Consiglio superiore dei lavori pubblici si è espresso a favore della disposizione agevolativa, indipendentemente dall'effettuazione degli adempimenti ordinariamente previsti ai fini dell'ottenimento del sismabonus. Dunque, anche gli acquirenti delle unità immobiliari ubicate nelle zone sismiche 2 e 3 hanno diritto alla detrazione di cui al citato comma 1-septies nel caso in cui le procedure autorizzatorie sono iniziate dopo il 1°gennaio 2017 ma prima del 1°maggio 2019, data di entrata in vigore delle nuove disposizioni, anche se l'asseverazione non è stata presentata contestualmente alla richiesta del titolo abilitativo. Nel caso analizzato l'Agenzia precisa che ai fini della detrazione è necessario che la predetta asseverazione sia presentata dall'impresa entro la data di stipula del rogito dell'immobile oggetto degli interventi di riduzione del rischio sismico.
(Vedi risoluzione n. 38 del 2020)
Guida alla dichiarazione dei redditi delle persone fisiche relativa all'anno d'imposta 2019: deduzioni, detrazioni e crediti d'imposta rilevanti per la compilazione della dichiarazione e per l'apposizione del visto di conformità
Con la circolare n. 19/E dell'8 luglio 2020 l'Agenzia delle Entrate aggiorna la Guida alla dichiarazione dei redditi delle persone fisiche per Caf, professionisti, uffici finanziari e contribuenti. Il documento tiene conto delle novità normative e interpretative intervenute relativamente all'anno d'imposta 2019 lasciandone inalterato l'impianto generale, al fine di consentirne una più agevole consultazione. Tali novità riguardano le compensazioni, le spese sanitarie, istruzione e alcune nuove detrazioni fruibili per spese per la realizzazione di infrastrutture di ricarica di veicoli elettrici e per la 'pace contributiva'. Per quest'ultima la detrazione è pari al 50% della spesa sostenuta e spetta sull'ammontare effettivamente versato nel corso dell'anno e va ripartita in cinque quote annuali di pari importo. Viene confermata l'esposizione argomentativa che segue l'ordine dei quadri relativi al modello 730/2020 e che consente, pertanto, di individuare rapidamente i chiarimenti di interesse. Tale modalità di consultazione non è utile soltanto a Caf e professionisti, ma anche ai singoli contribuenti per risolvere dubbi interpretativi. In caso di 730 presentato a un Caf o a un professionista abilitato, non è necessario richiedere uno specifico visto di conformità anche se il credito da scomputare supera i 5mila euro. Inoltre, dal 2019, non sono più detraibili le spese per l'acquisto di alimenti a fini medici speciali, inseriti nella sezione A1 del Registro nazionale di cui all'art. 7 del decreto del ministero della Sanità 8 giugno 2001. Sulle spese sanitarie è previsto un paragrafo relativo a patologie esenti dalla partecipazione alla spesa sanitaria pubblica. Detraibili al 19% le spese di istruzione il cui tetto massimo, per quest'anno, ammonta a 800 euro per studente.
La circolare richiama i documenti di prassi ancora attuali e fornisce nuovi chiarimenti non solo alla luce delle modifiche normative intervenute, ma anche delle risposte ai quesiti posti dai contribuenti in sede di interpello o dai Caf e dai professionisti abilitati.
Il maxi-documento di prassi amministrativa contiene, inoltre, l'elencazione dei carteggi, comprese le dichiarazioni sostitutive, che i contribuenti devono esibire e che il Caf o il professionista abilitato deve verificare al fine dell'apposizione del visto di conformità e conservare. In merito agli oneri documentali, nel 2019 è stato introdotto l'obbligo di fatturazione elettronica ma, nonostante questo, non viene meno per il contribuente il dovere di conservare la fattura cartacea. Così, oltre alla documentazione relativa alle spese detratte, il contribuente sarà tenuto a conservare la fattura cartacea consegnata dall'emittente e verificare che la copia cartacea e la fattura elettronica coincidano. Le novità prevedono, in caso di visto di conformità infedele su una dichiarazione modello 730, il pagamento di un importo pari al 30% della maggiore imposta riscontrata da parte del responsabile dell'assistenza fiscale e, in solido con quest'ultimo, del Caf. In sede di controllo documentale l'Agenzia delle Entrate potrà richiedere la prova del pagamento e potrà verificare la sussistenza dei requisiti soggettivi per fruire delle diverse agevolazioni fiscali. A tal fine si allega un elenco esemplificativo delle dichiarazioni che possono essere rese dal contribuente per attestare le condizioni soggettive rilevanti ai fini del riconoscimento di oneri deducibili, detraibili o crediti d'imposta, la cui falsità comporta responsabilità penali.
(Vedi circolare n. 19 del 2020)
Obbligo di invito al contraddittorio – Decreto Rilancio – Chiarimenti
Premessa
Il decreto legge Rilancio ha introdotto l'obbligo di invito al contraddittorio nell'ambito del procedimento di accertamento con adesione. Inoltre ha disposto una proroga automatica di 120 giorni del termine di decadenza per la notificazione dell'atto impositivo qualora, tra la data di comparizione indicata nell'invito e quella di decadenza dell'Amministrazione finanziaria dal potere di notificazione dell'atto impositivo intercorrano meno di 90 giorni, in deroga al termine ordinario di legge. Nei confronti del contribuente al quale è stato notificato un avviso di accertamento è stata poi disposta la preclusione della possibilità di presentare l'istanza con la quale chiedere all'ufficio la formulazione di una proposta di accertamento con adesione, qualora l'avviso notificato sia stato preceduto da un invito al contraddittorio obbligatorio. In alcune ipotesi specificatamente previste, infatti, la legge stabilisce l'obbligo di notificare al contribuente un invito per l'avvio del procedimento di accertamento con adesione. Tale notifica deve avvenire prima dell'emissione di un avviso di accertamento ai fini delle imposte dirette e dell'Iva. L'obbligo dell'avvio del procedimento di accertamento con adesione trova applicazione per gli avvisi emessi a partire dal 1°luglio 2020.
Negli anni non sono mancate le istruzioni agli uffici periferici delle Entrate per assicurare ai contribuenti momenti di confronto preventivi rispetto ad eventuali pretese impositive. L'obbligo del contraddittorio va visto anche in funzione preventiva, ossia per evitare il contenzioso. Nell'accertamento con adesione, infatti, l'ufficio valuta gli elementi forniti dal contribuente per determinare la pretesa tributaria. Il confronto anticipato con il contribuente assume un ruolo centrale nell'assicurare la corretta pretesa erariale e nello spingere il contribuente verso la compliance. A tale scopo gli uffici sono invitati ad attivare il contraddittorio preventivo anche laddove lo stesso non è obbligatorio. Il contribuente, da parte sua, è libero di partecipare o meno al procedimento in quanto l'obbligo sussiste unicamente in capo all'Amministrazione che è tenuta a convocare il contribuente per fornire chiarimenti o esibire documenti. Come sopra espresso il contribuente non è obbligato a partecipare al procedimento, pertanto, la mancata risposta all'invito dell'ufficio non è sanzionabile. All'ufficio resta, ovviamente, la possibilità di procedere alla notifica degli avvisi di accertamento sulla base delle informazioni in suo possesso. In caso di mancata adesione l'avviso di accertamento deve essere specificamente motivato e deve tenere conti dei documenti prodotti dal contribuente.
Ambito applicativo
L'invito al contraddittorio obbligatorio è applicabile esclusivamente per la definizione degli accertamenti in materia di imposte sui redditi e relative addizionali, contributi previdenziali, ritenute, imposte sostitutive, Irap, Ivie, Ivafe e Iva. L'introduzione del nuovo istituto obbliga gli uffici a verificare in fase di istruttoria se, per lo specifico procedimento accertativo, sussista l'obbligo di avviare l'iter dell'adesione tramite invito al contraddittorio. In merito l'invito, ancorché obbligatorio, mantiene le ordinarie finalità, propedeutiche all'instaurazione del contraddittorio per la definizione dell'accertamento. La mancata attivazione del contraddittorio comporta l'invalidità dell'atto impositivo 'qualora, a seguito di impugnazione, il contribuente dimostri, in concreto, le ragioni che avrebbe potuto far valere se il contraddittorio fosse stato attivato', salvo i casi di particolare urgenza o di fondato pericolo per la riscossione e quelli di 'partecipazione del contribuente prima dell'emissione di un avviso di accertamento'. In questi ultimi casi l'invalidità dell'avviso di accertamento, emesso senza aver prima invitato il contribuente al contraddittorio obbligatorio, è rimessa alla valutazione del giudice ordinario al quale spetta il compito di stabilire se l'osservanza di tale obbligo avesse potuto produrre un diverso risultato. Parliamo della c.d. 'prova di resistenza' in base alla quale il contribuente deve fornire la prova che l'omissione del contraddittorio gli ha impedito di far emergere elementi 'non puramente fittizi' che avrebbero potuto indurre l'ufficio a valutare diversamente gli atti in suo possesso.
Esclusione dall'applicazione dell'istituto
L'obbligo di avvio del procedimento di adesione su iniziativa dell'ufficio è escluso nei 'casi in cui sia stata rilasciata copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo'. Significa che in presenza di un processo verbale 'di chiusura delle operazioni' redatto da parte degli organi di controllo, l'ufficio non è tenuto ad avviare il procedimento con adesione. Seppur non obbligatorio per legge, è opportuno che l'ufficio attivi il contraddittorio anche nei casi di attività accertativa correlata agli esiti di un processo verbale di 'chiusura delle operazioni', al fine di addivenire quanto più possibile alla corretta individuazione della pretesa tributaria.
L'applicazione del nuovo istituto dell'invito obbligatorio è esclusa nel caso in cui l'ufficio procede all'emissione di avvisi di accertamento o di rettifica parziale.
L'accertamento parziale consente all'ufficio di determinare la pretesa tributaria, senza pregiudizio per l'eventuale ulteriore azione accertatrice, in deroga al principio di unicità dell'accertamento tributario statuito. Ai fini Iva è prevista l'esclusione dell'invito obbligatorio solo con riferimento agli accertamenti parziali basati su elementi 'certi e diretti'.
Ai fini delle imposte dirette gli uffici sono invitati ad attivare preventivamente il contraddittorio con il contribuente nei casi di determinazione della pretesa basati su elementi presuntivi. Pertanto, solo in casi di particolare urgenza o di fondato pericolo per la riscossione l'ufficio è legittimato ad emettere l'avviso di accertamento o rettifica senza rispettare l'obbligo di invito al contraddittorio. L'obbligo di notifica dell'invito al contraddittorio è inoltre escluso negli altri casi di 'partecipazione del contribuente prima dell'emissione di un avviso di accertamento'.
Obbligo di 'motivazione rafforzata'
Nel caso di mancata adesione, l'avviso di accertamento emesso dall'ufficio deve essere specificatamente motivato con riferimento 'ai chiarimenti forniti e ai documenti prodotti dal contribuente'. L'esito del contraddittorio con il contribuente costituisce quindi parte della motivazione dell'accertamento: non basta per gli uffici valutare gli elementi forniti dal contribuente, dovranno invece argomentare le ragioni del relativo mancato accoglimento. L'onere motivazionale degli uffici investe anche i chiarimenti forniti dal contribuente come le sue giustificazioni. Gli uffici, come chiede la norma, sono invitati a dare conto della fondatezza o meno di quanto chiarito e prodotto dal contribuente in sede di contraddittorio anche nelle ipotesi di invito attivato facoltativamente.
Proroga dei termini
Qualora tra la data di comparizione, indicata nell'invito notificato al contribuente dall'ufficio, e quella di decadenza dell'attività di controllo intercorrono meno di 90 giorni, il termine di decadenza per la notificazione dell'atto impositivo è automaticamente prorogato di 120 giorni. Tale proroga non si applica solo ai casi in cui l'ufficio è obbligato ad avviare l'iter dell'accertamento, ma anche a tutte le ipotesi in cui l'ufficio abbia ritenuto opportuno avviarlo facoltativamente, in base agli elementi a sua disposizione.
I presupposti di operatività della proroga sono la notifica di un invito a comparire per la definizione dell'accertamento e la circostanza che tra la data di comparizione indicata nell'invito e quella di decadenza dell'amministrazione dal potere di notificazione dell'atto impositivo intercorrano meno di 90 giorni, prescindendo dalla circostanza in base alla quale vi sia o meno un obbligo per l'ufficio di avviare l'iter dell'adesione.
Avviso di accertamento preceduto da invito
Il procedimento con adesione può essere attivato anche su istanza del contribuente a seguito della notifica di un avviso di accertamento, soltanto nel caso in cui quest'ultimo non sia stato preceduto da un invito a comparire per il contraddittorio con l'ufficio. Tale preclusione, già prevista per l'invito attivato dagli uffici in via facoltativa, è stata estesa anche all'avviso di accertamento preceduto dall'invito al contraddittorio obbligatorio.
Entrata in vigore
La nuova disciplina trova applicazione dal 1°luglio 2020. Pertanto, a partire da tale data, prima di emettere un avviso di accertamento, se la fattispecie accertativa rientra nelle ipotesi in cui è applicabile il contraddittorio obbligatorio, gli uffici devono aver assicurato al contribuente la possibilità di confrontarsi in contraddittorio tramite l'invito a comparire. Ovviamente la data in cui il contribuente ha ricevuto l'invito a comparire può essere anche antecedente al 1°luglio 2020 in quanto gli effetti invalidanti si realizzano con riferimento agli atti emessi a partire da tale data.
(Vedi circolare n. 17 del 2020)
Istituzione del codice tributo per l'utilizzo in compensazione del credito d'imposta per i beneficiari del bonus vacanze
Il decreto legge Rilancio riconosce un credito a favore dei nuclei familiari con Isee non superiore a 40mila euro, utilizzabile dal 1°luglio al 31 dicembre 2020 per il pagamento delle vacanze presso le strutture ricettive nazionali. Il credito è utilizzabile nella misura dell'80% sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto e per il restante 20% come detrazione d'imposta in sede di dichiarazione dei redditi. L'Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 33/E del 25 giugno 2020, ha istituito il codice tributo '6915' denominato Bonus Vacanze per l'utilizzo in compensazione, tramite modello F24, del credito d'imposta spettante in relazione agli sconti praticati in favore dei beneficiari. E' bene ricordare che per avvalersi del tax credit gli interessati devono utilizzare l'app 'Io' e verificare la disponibilità della struttura ricettiva. Tra queste sono compresi anche gli agriturismi e i bad&breakfast.
(Vedi risoluzione n. 33 del 2020)
Detrazioni per ecobonus e sismabonus – Applicabilità agli interventi eseguiti da titolari di reddito di impresa su immobili diversi da quelli strumentali
L'Agenzia delle Entrate dedica la risoluzione n. 34/E del 25 giugno 2020 alle detrazioni per interventi di riqualificazione energetica e di messa in sicurezza degli edifici eseguiti da titolari di reddito di impresa su immobili diversi da quelli strumentali. Possono avvalersi dell'ecobonus e del sismabonus anche i titolari di reddito di impresa (persone fisiche, società di persone, società di capitali) che effettuano interventi su immobili posseduti o detenuti, a prescindere dalla qualificazione di detti immobili come 'strumentali', 'beni merce' o 'patrimoniali'. Analogo riconoscimento va operato agli interventi antisismici eseguiti su immobili da parte di titolari di reddito d'impresa. Dunque, possono fruire del sismabonus anche i titolari di reddito d'impresa che sostengono le spese per gli interventi antisismici su 'costruzioni adibite… ad attività produttive'. 'Per costruzioni adibite ad attività produttive l'Agenzia delle Entrate intende le unità immobiliari in cui si svolgono attività agricole, professionali, produttive di beni e servizi, commerciali o non commerciali'.
Con la risoluzione n. 22/E/2018 l'Amministrazione finanziaria ha riconosciuto l'agevolabilità degli interventi riguardanti immobili 'non utilizzati direttamente a fini produttivi da parte della società ma destinati alla locazione'. La norma in commento non pone alcun vincolo di natura soggettiva od oggettivo al riconoscimento del beneficio, in quanto scopo della norma è quello di favorire la messa in sicurezza degli edifici per garantire l'integrità delle persone prima ancora che del patrimonio. I due regimi, ecobonus e sismabonus, possono dunque essere fruiti da titolari di reddito di impresa sugli immobili posseduti o detenuti, a prescindere dalla loro destinazione perché a prevalere è l'interesse pubblico al risparmio energetico e alla messa in sicurezza degli stabili.
Devono dunque ritenersi superate le indicazioni fornite nei documenti di prassi (risoluzioni n. 303/E del 15 luglio 2008 e n. 340/E del 1°agosto 2008) che circoscrivevano l'applicabilità della predetta agevolazione escludendola o limitandone ad una quota percentuale per le società esercenti attività di costruzione e ristrutturazione edilizia che intervenivano su immobili merce.
(Vedi risoluzione n. 34 del 2020)
Istituzione dei codici tributo per l'utilizzo in compensazione da parte dei sostituti d'imposta del credito maturato per effetto dell'erogazione del trattamento integrativo ai lavoratori dipendenti e assimilati
Il decreto legge n. 3/2020 convertito, con modificazioni, nella legge n. 21 del 2 aprile 2020 ha previsto il riconoscimento ai lavoratori dipendenti e assimilati di una somma a titolo di trattamento integrativo che non concorre alla formazione del reddito. Tale somma è pari a 600 euro per l'anno 2020 e a 1.200 euro a decorrere dall'anno 2021. I sostituti d'imposta sono tenuti a riconoscere in via automatica il suddetto trattamento integrativo ripartendolo tra le retribuzioni erogate a decorrere dal 1°luglio 2020, ovvero dalla prima retribuzione utile e comunque entro i termini di effettuazione delle operazioni di conguaglio. Lo stesso decreto n. 3/2020 prevede che i sostituti d'imposta sono tenuti a compensare il credito maturato per effetto dell'erogazione del trattamento integrativo. Per consentire loro l'utilizzo in compensazione del suddetto credito, l'Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 35/E del 26 giugno 2020, ha istituito i codici tributo dei modelli F24 e F24 'enti pubblici' (F24 EP). Per il modello F24 il codice tributo è '1701' denominato 'Credito maturato dai sostituti d'imposta per l'erogazione del trattamento integrativo – articolo 1, comma 4, del decreto legge 5 febbraio 2020 n. 3'. Per il modello F24 'enti pubblici' (F24 EP) il codice tributo è '170E' denominato 'Credito maturato dai sostituti d'imposta per l'erogazione del trattamento integrativo – articolo 1, comma 4, del decreto legge 5 febbraio 2020 n. 3'.
(Vedi risoluzione n. 35 del 2020)