Novità fiscali

Tardiva registrazione dei contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale soggetti a imposta di registro - Determinazione della sanzione

L'Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 56/E del 13 ottobre 2025, fornisce chiarimenti alla luce del recente orientamento della giurisprudenza di legittimità sulle modalità di determinazione della sanzione nelle ipotesi di tardiva registrazione dei contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale, soggetti a imposta di registro.

Recependo l'orientamento dei giudici di legittimità, l'Agenzia ha posto fine ad un contrasto interpretativo che durava da tempo.

La questione riguarda le modalità di applicazione dell'art. 69 del TUR e se la sanzione per tardiva registrazione debba essere commisurata all'imposta di registro calcolata sull'ammontare dei corrispettivi pattuiti per l'intera durata del contratto ovvero a quella calcolata sul canone annuale.

Il nuovo indirizzo delle Entrate modifica la prassi finora adottata e riduce l'esposizione sanzionatoria di chi, pur in ritardo, ha provveduto alla registrazione dei contratti.

Normativa e prassi di riferimento

L'articolo 69 del Testo unico dell'imposta di registro (TUR) disciplina le sanzioni per omessa o tardiva registrazione di atti rilevanti ai fini del tributo.

La questione interpretativa, come anticipato, riguardava la base di calcolo della sanzione. Il dubbio è se dovesse essere riferita all'imposta di registro commisurata ai corrispettivi dell'intera durata del contratto o solo a quella calcolata sul canone della prima annualità, nel caso in cui il contribuente avesse optato per il pagamento annuale.

Il Decreto legislativo n. 81/2025 ha modificato la norma disponendo che: 'Chi omette la richiesta di registrazione degli atti e dei fatti rilevanti ai fini dell'applicazione dell'imposta, ovvero la presentazione delle denunce previste dall'articolo 19 è punito con la sanzione amministrativa pari al 120% dell'imposta dovuta, con un minimo di 250 euro. Se la richiesta di registrazione è effettuata con ritardo non superiore a 30 giorni, si applica la sanzione amministrativa del 45% dell'ammontare delle imposte dovute, con un minimo di 150 euro'.

Per i contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale, l'imposta può essere assolta:

• annualmente, sul canone relativo a ciascun anno;


• in unica soluzione, sull'ammontare dei corrispettivi pattuiti per l'intera durata del contratto.

La circolare n. 26/E/2011 aveva finora stabilito che la sanzione deve essere determinata assumendo come base imponibile l'ammontare dei corrispettivi pattuiti per l'intera durata del contratto di locazione.

Orientamento della giurisprudenza di legittimità

In merito alla determinazione della sanzione da applicare in caso di tardiva registrazione del contratto di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale, soggetto a imposta di registro, la Corte di cassazione con diverse pronunce ha precisato che la sanzione per tardiva registrazione di cui all'articolo 69 del TUR deve essere commisurata all'imposta dovuta sul canone pattuito per la prima annualità, qualora il contribuente decida di pagare annualmente l'imposta.

La Corte di legittimità ha motivato tale decisione sulla base della natura annuale dell'imposta di registro, ribadita anche dalla Corte costituzionale con l'ordinanza n. 461/06 nella quale i giudici delle leggi hanno evidenziato che la possibilità di optare per il pagamento in unica soluzione non modifica il carattere annuale del tributo essendo stata prevista dal legislatore solo per consentire all'erario di incassare anticipatamente gli importi dell'imposta dovuti per ciascun anno e, a questo fine, ha previsto un 'meccanismo incentivante'.

Il beneficio consiste nella riduzione del tributo stesso nella misura della percentuale pari alla metà del tasso di interesse legale moltiplicato per il numero delle annualità. Ne deriva una regola di imposizione anno per anno, mentre il versamento dell'imposta per l'intera durata contrattuale si pone come deroga a questa regola.

Non coglie nel segno, secondo la Cassazione, la tesi secondo cui l'entità della sanzione finirebbe per dipendere da una scelta discrezionale del contribuente circa le modalità di assolvimento dell'imposta, con la conseguenza che sarebbe penalizzato chi abbia optato per la 'misura incentivante'. La normativa offre infatti a chi esegue il pagamento sul corrispettivo pattuito per l'intera durata del contratto la possibilità di un risparmio nel pagamento dell'imposta; il contribuente, quindi, scegliendo il pagamento una tantum, che gli garantisce un minor prelievo fiscale, deve tener conto, oltre che dell'immediato esborso dell'intera imposta, anche della eventualità di un maggior carico sanzionatorio nel caso di ritardo nell'assolvimento dell'imposta.

Indicazioni di prassi e gestione dei procedimenti pendenti

In caso di tardiva registrazione di un contratto di locazione o sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale, soggetto a imposta di registro, la sanzione prevista dall'art. 69 del TUR deve essere commisurata all'imposta di registro calcolata, in caso di pagamento annuale dell'imposta, sull'ammontare del canone relativo alla prima annualità.

Per le annualità successive alla prima si applica la sanzione per tardivo versamento. In presenza dei presupposti il contribuente può accedere al ravvedimento.

Istituzione del codice tributo per il versamento dell'acconto dell'imposta sui servizi digitali - Ridenominazione del codice tributo '2700'

La legge n. 145/2018 ha istituito e disciplinato l'imposta sui servizi digitali. L'Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 14/E/2021, ha istituito il codice tributo '2700' per il versamento, tramite modello F24, della citata imposta.

La legge di Bilancio 2025 ha modificato la disciplina di questa imposta, stabilendo che viene corrisposta tramite un versamento in acconto e uno a saldo.

I soggetti passivi, infatti, sono tenuti, entro il 30 novembre dell'anno solare di cui al comma 35-bis, al versamento di un acconto pari al 30% dell'ammontare dell'imposta dovuta per l'anno solare precedente. Il versamento a saldo dell'imposta va invece effettuato entro il 16 maggio dell'anno solare successivo a quello di cui al comma 35-bis.

Per consentire il versamento dell'acconto dell'imposta in parola l'Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 55/E del 7 ottobre 2025, ha istituito il codice tributo '2703' denominato 'Imposta sui servizi digitali - Acconto - art. 1, commi da 35 a 50, della legge n.145/2018 e s.m. - art. 1, commi 21 e 22, legge n. 207/2024'.

Per il versamento a titolo di saldo è utilizzato il codice tributo esistente '2700' come di seguito ridenominato 'Imposta sui servizi digitali - Saldo - art. 1, commi da 35 a 50, della legge n. 145/2018 e s. m. - art. 1, commi 21 e 22, della legge n. 207/2024'.

Istituzione del codice tributo per l'utilizzo del credito d'imposta per la partecipazione a corsi di formazione attinenti alla gestione dell'azienda agricola

La legge n. 36/2024 ha previsto la concessione di un contributo, sotto forma di credito d'imposta, a favore degli imprenditori agricoli under 41enni che hanno iniziato l'attività dopo il 1°gennaio 2021, per le spese sostenute per la partecipazione a corsi di formazione inerenti la gestione dell'attività agricola. La stessa legge dispone che il credito d'imposta è usufruito unicamente in compensazione, entro il secondo periodo d'imposta successivo a quello in cui la spesa è stata sostenuta.

I ministeri Economia e Agricoltura, con il decreto del 1°aprile 2025, hanno stabilito le disposizioni attuative del predetto credito d'imposta. Per consentire l'utilizzo in compensazione del credito d'imposta in parola, tramite modello F24 da presentare esclusivamente per mezzo dei servizi telematici delle Entrate, è stato istituito il codice tributo '7040' denominato 'Credito d'imposta per la partecipazione a corsi di formazione attinenti alla gestione dell'azienda agricola - articolo 6, comma 1, della legge 15 marzo 2024 n. 36'.

In fase di elaborazione dei modelli F24 presentati dai contribuenti l'Agenzia delle Entrate verifica che l'importo del credito utilizzato in compensazione non risulti superiore all'ammontare massimo fruibile sulla base dei dati risultanti dalle comunicazioni inviate alle Entrate e della percentuale comunicata con il provvedimento del Direttore dell'Agenzia.

Inversione contabile logistica - Versamento dell'Iva dovuta dal committente in nome e per conto del prestatore solidalmente responsabile dell'imposta dovuta - Istituzione codice identificativo '66'

La legge di Bilancio 2025 ha previsto un regime opzionale per il versamento dell'Iva per il settore della logistica. La nuova disciplina permette di ricorrere al meccanismo del reverse charge relativamente alle prestazioni di servizi rese nei confronti di imprese che svolgono attività di trasporto, movimentazione merci e servizi di logistica.

L'Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 53/E del 7 ottobre 2025, ha istituito il codice identificativo '66' denominato 'Soggetto solidalmente responsabile inversione contabile Iva logistica' per consentire la corretta identificazione nel modello F24 del soggetto solidalmente responsabile dell'imposta dovuta.

Il regime dell'inversione contabile (o reverse charge) consente al prestatore e al committente di scegliere una soluzione in base alla quale il pagamento dell'Iva sulle prestazioni rese venga effettuato dal committente in nome e per conto del prestatore, che è solidalmente responsabile dell'imposta dovuta. Pertanto, la fattura viene emessa dal prestatore e l'imposta è versata dal committente, senza possibilità di compensazione.

La stessa opzione di inversione contabile può essere esercitata nei rapporti tra l'appaltatore e gli eventuali subappaltatori.

Il documento di prassi amministrativa specifica che in sede di compilazione del mod. f24, nella sezione 'Contribuente' vanno riportati il codice fiscale e i dati anagrafici del committente o dell'appaltatore, nei relativi campi; il campo 'Codice fiscale del coobbligato, erede, genitore, tutore o curatore fallimentare' è valorizzato con il codice fiscale del soggetto solidalmente responsabile, prestatore o subappaltatore, unitamente al codice '66' da riportare nel campo 'codice identificativo'.

Mod. F24 - Soppressione codice identificativo '60' denominato 'Garante/terzo datore'

L'Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 52/E del 7 ottobre 2025, ha proceduto alla soppressione del codice identificativo '60' denominato 'Garante/terzo datore'. Si tratta del codice attivato per consentire, per i debiti assistiti da garanzia, l'individuazione del soggetto garante in ipotesi di rateizzazione del versamento delle somme dovute, a seguito, tra l'altro, dei controlli automatici delle dichiarazioni.

La soppressione avviene in considerazione delle modifiche normative intervenute all'articolo 3-bis del decreto legislativo n. 462/1997.

Istituzione dei codici tributo per il versamento delle somme dovute dal sostituto d'imposta a seguito del recupero del credito maturato per effetto del trattamento integrativo indebitamente utilizzato in compensazione

Il decreto legge n. 3 del 5 febbraio 2020 ha previsto il riconoscimento ai lavoratori dipendenti e assimilati di una somma a titolo di trattamento integrativo, che i sostituti d'imposta riconoscono in via automatica. Con la risoluzione n. 35/E/2020 l'Agenzia delle Entrate ha istituito i codici tributo per l'utilizzo in compensazione del suddetto credito relativo alle somme erogate a titolo di trattamento integrativo.

Per il recupero dei crediti indebitamente utilizzati in compensazione, l'Agenzia ha emanato l'atto di cui all'art. 38-bis del Dpr n. 600/1973.

Con la risoluzione n. 51/E del 6 ottobre 2025 l'Amministrazione finanziaria ha istituito il codici tributo '7909' e '7910' (da utilizzare con il modello F24) e '700E' e '701E' (da utilizzare con il modello F24EP) per recuperare le somme indebitamente compensate dagli stessi sostituti d'imposta.

Restituzione dell'Iva non dovuta

L'Agenzia delle Entrate ha dedicato la risoluzione n. 50/E del 3 ottobre 2025 all'articolo 30-ter del Dpr n. 633/1972 ovvero al decreto Iva. In particolare il documento si sofferma sul caso di applicazione di un'Iva non dovuta ad una cessione di beni o ad una prestazione di servizi accertata in via definitiva dagli uffici delle Entrate.

Il comma 1 dell'art. 30-ter del decreto in parola consente al soggetto passivo di presentare 'domanda di restituzione dell'imposta non dovuta, a pena di decadenza, entro il termine di due anni dalla data del versamento della medesima ovvero, se successivo, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione'. Il comma 2 contempla, invece, il 'caso di applicazione di un'imposta non dovuta ad una cessione di beni o ad una prestazione di servizi, accertata in via definitiva dall'Amministrazione finanziaria', prevedendo che, in tale ipotesi, 'la domanda di restituzione può essere presentata dal cedente o prestatore entro il termine di due anni dall'avvenuta restituzione al cessionario o committente dell'importo pagato a titolo di rivalsa'.

Pertanto, la citata disciplina del rimborso dell'Iva garantisce al cedente/prestatore la possibilità di ottenere il rimborso dell'imposta inizialmente versata all'Erario.

Tale possibilità è subordinata all'avvenuta restituzione al cessionario/committente dell'imposta indebitamente addebitata in fattura, imposta che lo stesso cessionario/committente deve aver restituito all'Erario a seguito di un accertamento definitivo.

Soppressione dei codici tributo '1632' e '162E' per l'utilizzo in compensazione del credito per famiglie numerose riconosciuto dal sostituto d'imposta

L'Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 49/E del 17 settembre 2025, dispone la soppressione dei codici tributo '1632' e '162E' denominati 'Credito per famiglie numerose riconosciuto dal sostituto d'imposta di cui all'art. 12, comma 3, del Tuir' e istituiti, rispettivamente, con le risoluzioni n. 13/E/2015 e n. 103/E/2015, per l'utilizzo in compensazione, tramite il modello F24 e il modello F24 Enti pubblici, del credito per famiglie numerose riconosciuto dal sostituto d'imposta.

(Vedi risoluzione n. 49 del 2025)

Istituzione delle causali contributo per il versamento dei contributi all'Inps da destinare ad Enti Bilaterali

L'Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 48/E del 4 settembre 2025, ha istituito 5 nuovi causali contributo che consentiranno il versamento, tramite modello F24, dei contributi all'Inps da destinare ai seguenti enti convenzionati: Ente Nazionale Bilaterale Scuola non statale (ENBiScuNS), Ente Sviluppo Bilaterale Imprese per l'Italia (E.S.B.I.I.), Ente Bilaterale EB WORK, Ente Bilaterale Nazionale Innovazione e Sviluppo Organismo Paritetico (EBINNOVA), Ente Bilaterale FESICA CONFSAL UNCI (FUEB).

Le convenzioni stipulate tra l'Inps e gli Enti Bilaterali, i Fondi e le Casse aventi i caratteri di bilateralità regolano, mediante il modello F24, il servizio di riscossione dei contributi all'Inps, che provvede successivamente al riconoscimento agli stessi Enti Bilaterali delle somme di rispettiva competenza.

Le nuove causali contributo sono:

• 'EBSC' denominata 'Ente Nazionale Bilaterale Scuola non statale';



• 'EBWO' denominata 'Ente Bilaterale EB WORK';


• 'EISO' denominata 'Ente Bilaterale Nazionale Innovazione e Sviluppo Organismo Paritetico';


• 'FUEB'denominata 'Ente Bilaterale FESICA CONFSAL UNCI'


(Vedi risoluzione n. 48 del 2025)